Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Карсаковой И.В., Соколовой С.В.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью «ФРИ ФОРМ» Иваненко Ю.В. (доверенность от 14.03.2024 № 1/2024), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Санкт-Петербургу Журкина Д.А. (доверенность от 14.01.2025 № 06-08/00426), от Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу Елдышева В.В. (доверенность от 23.07.2024 № 15-10/34422),
рассмотрев 19.05.2025 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ФРИ ФОРМ» на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2025 по делу № А56-26476/2024, у с т а н о в и л:
Общество с ограниченной ответственностью «ФРИ ФОРМ», адрес: 192102, Санкт-Петербург, Волковский пр., д. 146А, оф. 7, пом. 21, ОГРН 1037700111680, ИНН 7707130631 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Санкт-Петербургу, адрес: 192102, Санкт-Петербург, ул. Салова, д. 63, корп. 2, ОГРН 1047827000099, ИНН 7816094165 (далее - Инспекция), от 03.11.2022 № 6142.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, адрес: 191180, Санкт-Петербург, набережная реки Фонтанки, д. 76, ОГРН 1047843000578, ИНН 7841015181 (далее - Управление).
Решением суда от 23.08.2024 оспариваемое решение Инспекции признано недействительным.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2025 решение суда от 23.08.2024 отменено. Заявленное требование оставлено без удовлетворения.
В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права и нарушение им норм процессуального права, несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить обжалуемое постановление, оставить в силе решение суда первой инстанции.
Податель кассационной жалобы указывает, что им представлены надлежащим образом оформленные первичные документы по спорным операциям, в том числе договоры комиссии, содержание которых налоговым органом не опровергнуто; спорные хозяйственные операции отражены в бухгалтерском и налоговом учетах налогоплательщика; контрагентами 1 звена подтверждены взаимоотношения с Обществом в рамках посреднических сделок, при этом признаков аффилированности, взимозависимости налогоплательщика с контрагентами по цепочке, «кругового» движения денежных средств с возвратом выплаченных сумм налогоплательщику налоговым органом не установлено; судом апелляционной инстанции не учтен факт наличия взаиморасчетов налогоплательщика, а также то, что расчеты комитентов первого уровня с ООО «Ле Форм Ресурс» (учредителем которого является учредитель Общества Мамонтов Р.А.) осуществлены за самостоятельные услуги (в частности, за привлечение клиентов); доказательств, свидетельствующих о том, что весь объем реализованного товара являлся собственным товаром налогоплательщика, налоговым органом не представлено.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции и Управления возражали против их удовлетворения.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2016 по 21.06.2018, а также страховых взносов за период с 01.01.2017 по 21.06.2018 Инспекция составила акт от 13.01.2021 № 22/5724 с дополнением от 16.06.2022 № 42 к нему и, рассмотрев возражения налогоплательщика, приняла решение от 03.11.2022 № 6142 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Инспекции Обществу доначислено 253 878 694 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 154 144 495,68 руб. пеней по этому налогу, 243 579 105 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 116 008 009,22 руб. пеней по этому налогу, начислено 133 600 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налогооблагаемой базы в результате создания схемы сокрытия реализации товаров путем использования формально заключенных агентских договоров с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «Торговый Дом «ТНП Плюс» (ИНН 7718984924), ООО «Натекс» (ИНН 7743167789), ООО «Омега Трейд» (ИНН 7707639700), ООО «Гермес» (ИНН 7743265433), ООО «Бест Лайф» (ИНН 7743255587) с целью минимизации налоговых обязательств. По мнению Инспекции, Общество самостоятельно осуществляло финансово-хозяйственную деятельность по приобретению, хранению и реализации товаров.
При определении налоговых обязательств Общества по НДС за проверенный период налоговый орган исключил НДС, исчисленный по агентскому вознаграждению, определил налоговую базу исходя из данных контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), установленной в магазинах налогоплательщика, и мерчант, учел отраженные в книгах продаж 252 413 189,72 руб. расходов, понесенных на выплату комиссионного вознаграждения.
При определении налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль Инспекция исключила из состава подлежащих налогообложению доходов агентское вознаграждение, учла расходы Общества на приобретение товара, таможенные платежи.
Решением Управления от 18.12.2023 № 16-15/58624 апелляционная жалоба Общества на указанное решение Инспекции оставлена без удовлетворения.
Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.
Суд первой инстанции, изучив обстоятельства дела, придя к выводу о доказанности налогоплательщиком реальности операций с принципалами по агентским договорам, правильности определения налоговых обязательств исходя из агентского вознаграждения за реализацию товара, признал недействительным оспариваемое решение Инспекции.
Суд апелляционной инстанции, повторно в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) рассмотрев дело, отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении заявленного требования. Апелляционный суд исходил из того, что материалами налоговой проверки подтверждено создание Обществом формальных взаимоотношений с принципалами посредством фиктивных агентских договоров с целью вывода из-под налогообложения доходов, полученных от реализации товаров.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, соответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
По смыслу статей 198 и 201 АПК РФ условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на заявителя каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
По общему правилу вычеты производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.
Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета, а также уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 3 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53).
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).
В Постановлении № 53 указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).
Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).
Суд апелляционной инстанции установил, что в проверенном периоде Общество осуществляло розничную торговлю одеждой в специализированных магазинах и через интернет-магазин, получало доход от оптовой торговли, находилось на общей системе налогообложения (далее - ОСН).
Согласно представленным налогоплательщиком документам в проверенном периоде Общество реализовывало товары, приобретенные по договорам купли-продажи, принятые на комиссию, а также переданные в рамках агентских договоров, заключенных с ООО Торговый Дом «ТНП Плюс», ООО «Натекс», ООО «Омега Трейд», ООО «Гермес», ООО «Бест Лайф» (принципалами).
По условиям агентских договоров Общество (агент) обязалось от своего имени по поручению и за счет принципалов совершать сделки по реализации третьим лицам товаров народного потребления, осуществлять рекламную поддержку продажи товаров принципалов, осуществлять техническую и информационную помощь принципалам в продвижении товаров принципалов на всем пути от производства товаров до конечного потребителя (розничного покупателя).
За выполнение агентом обязательств по договорам принципалы выплачивают вознаграждение, состоящее из двух частей: первая часть - гарантированное вознаграждение в сумме, указанной в Приложении № 2 «Соглашение о гарантированном вознаграждении Агента», которое является неотъемлемой частью договора; вторая часть - ежемесячная премиальная часть в размере от 3% до 6% от общей суммы реализованных товаров за месяц с учетом всех предоставленных покупателям скидок, произведенных переоценок и обоснованных возвратов конечными покупателями товаров агенту. Вторая часть вознаграждения устанавливается агентом самостоятельно исходя из конъюнктуры рынка. Агенту предоставляется право удерживать суммы вознаграждения при проведении расчетов с принципалами из сумм, причитающихся принципалам за реализованный товар.
В подтверждение указанных взаимоотношений Общество представило агентские договоры, счета-фактуры, а также отчеты агента, в которых отражены сведения о реализации товара принципалов покупателям, соответствующие сведениям, указанным налогоплательщиком в разделах 10, 11 налоговых деклараций по НДС.
В ходе налоговой проверки установлено, что названные принципалы (ООО Торговый Дом «ТНП Плюс», ООО «Натекс», ООО «Омега Трейд», ООО «Гермес», ООО «Бест Лайф») не являлись собственниками поставленного Обществу товара, а выступали агентами (посредниками) организаций-комитентов 2 уровня - ООО «КРИК», ООО «Стил», ООО «Сегмент», ООО «РЕАЛ», ООО «ПЕРОН», ООО «ТИРС», ООО «Промис», ООО «АРЧИ», ООО «Скандика», ООО «Микс», ООО «ТВИНК», ООО «Саламин Ультра» и последующих уровней, обладавших признаками «технических организаций», ликвидированных по решению налогового органа по причинам недостоверности и не отразивших в декларациях по НДС операции по сделкам с названными принципалами Общества либо представивших декларации с «нулевыми показателями».
Материалами налогового контроля подтверждено, что комитентами 2 уровня ООО «Сегмент», ООО «РЕАЛ», ООО «ПЕРОН», ООО «Промис», ООО «Скандика», ООО «Микс», ООО «Саламин Ультра» в проверенный период представлена «нулевая» отчетность, руководители ООО «ТВИНК», ООО «Сегмент», ООО «РАССВЕТ», ООО «НУАР», ООО «ЭТАЛОН», ООО «ПАЛИТРА», ООО «ПЕРФФЕТТО», ООО «РЕАЛ», ООО «МАГНУС» отрицали участие в их финансово-хозяйственной деятельности.
Спорный товар импортировался из-за рубежа и поставлялся Обществу комитентами 1 уровня, находящимся на ОСН, по стоимости с включенным НДС по ставке 18%. Налогоплательщик перечислял данным комитентам денежные средства также включая ставку 18%.
Между тем комитенты 1 уровня осуществляли расходные операции по оплате векселей и товаров, которые не были реализованы налогоплательщику. На основании истребованных у перевозчика ООО «Трансэстерон» документов установлено, что оплата была произведена за перевозки из-за границы импортного товара в адрес третьих лиц (импортеров), а не по взаимоотношениям с Обществом; импортеры не связаны с поставками товара налогоплательщику.
Как установлено налоговым органом, импортерами товара, реализованного Обществом в рамках взаимоотношений с комитентами 1 уровня, являлись ООО «ТЭКСА ТРЕЙД» (ИНН 9710013353), ООО «АРТПРОФИ» (ИНН 7730649111), ООО «ОРЛИНК» (ИНН 7715431248), ООО «МЕРКАТО» (ИНН 7702791525), ООО «ГЛОБАЛЛОГИСТИКПРОДЖЕКТС» (ИНН 5044070237), ООО «3Х3 РИТЕЙЛ ГРУПП РУС» (ИНН 7733794533), однако прямые хозяйственные отношения с указанными импортерами у комитентов 1 и 2 уровней отсутствовали. При этом выездной налоговой проверкой установлена подконтрольность организаций-импортеров налогоплательщику.
Помимо этого Инспекцией в отношении комитентов 1 уровня установлено, что ООО «Натекс» 25.12.2019 ликвидировано по решению учредителей; ООО «ТД ТНП Плюс» 05.03.2020 прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ; последняя отчетность сдана организациями за IV квартал 2018 года с «нулевыми» показателями; при этом у них отсутствовали недвижимое имущество, земельные участки и транспортные средства. ООО «Гермес» 28.10.2022 ликвидировано, ООО «Бест Лайф» 16.11.2023 исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности.
Комитенты 1 уровня имели одних и тех же комитентов 2 уровня, поставщиков, с которыми расчеты не производились, при этом поставщики и комитенты ликвидированы или исключены из ЕГРЮЛ, не отражали операции в налоговой отчетности, не несли расходы на приобретение товара, реализованного Обществом в розницу, большая часть создана непосредственно перед заключением договоров, что исключает возможность приобретения товаров.
Так, ООО «СКАНДИКА», ООО «АРЧИ», ООО «АВИАТОР», ООО «РАССВЕТ», ООО «НУАР», ООО «КРУАЗИЕР», ООО «ТЭРАДА» представлены декларации по НДС с «нулевыми» значениями; поставщики ООО «МЕРИТА», ООО «ШЕРВУД», ООО «ТЕХНОСТОР», ООО «ЭНТЕРАОПТ» не приобретали одежду, обувь и другие товары, реализованные налогоплательщиком в розницу по документам от комитента 1 уровня.
В рамках исполнения агентских договоров выручка от реализации товара, поступившая на расчетный счет Общества (агента), перечислена в адрес принципалов (комитентов 1 уровня), которые в свою очередь в налоговых декларациях отразили, что действовали в качестве агентов принципалов (комитентов 2 уровня), при этом выручка в адрес комитентов 2 уровня не перечислялась. Расходы на приобретение товара комитенты 1 и 2 уровня не несли. Заявленные комитентами 2 уровня поставщики товар не закупали, операции в налоговой отчетности не отражали, расчеты отсутствовали. Расходы, связанные с реализацией товара, несло непосредственно Общество. Выручка от реализации именно товаров не учтена ни у одного из комитентов 1, 2 уровня либо поставщиков. Все организации по цепочке, начиная с налогоплательщика, а также комитенты 1, 2 уровней в налоговой базе учитывали исключительно агентское вознаграждение, что свидетельствует о выводе из под налогообложения выручки от реализации товаров.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что в проверенном периоде Обществом подано в налоговый орган 18 заявлений о регистрации (перерегистрации) ККТ, в которых сообщено об отсутствии операций деятельности агента (субагента) по приему платежей.
Согласно полученным данным ККТ выручка от продажи (от покупателей) поступала с НДС 18%. По имеющимся сведениям кассовых книг Общества, полученные от покупателей денежные средства ежедневно приходовались на счет 76.06 в 2016, 2017 годы и на 62 счет в 2018 году с формулировкой «принято от розничной торговли» без разбивки по комитентам, чей товар был реализован, одной суммой. В бухгалтерских справках отсутствовала информация о количестве и наименованиях реализованных товаров, а также сведения о лицах, которым принадлежат права собственности на реализуемый товар (наименование комитентов или собственный товар) и о комиссионном вознаграждении, причитающемся Обществу по факту продажи товара комитента. Возврат денежных средств покупателя отражался по счету 76.06 без указания товара какого комитента был возвращен покупателем. Других счетов, по которым отражалась выручка в кассовой книге, не установлено.
Анализ отчетов и счетов фактур комитентов, оборотно-сальдовой ведомости по счету 004 показал расхождение данных по суммам оплаты и по остаткам нереализованного товара; в отчетах агента (Общества) расходы на осуществление торговли товарами принципалов не отражены. Также установлено отсутствие раздельного учета расходов по видам деятельности, а именно по агентским договорам, договорам комиссии и купли продажи, что свидетельствует об осуществлении налогоплательщиком розничной торговли собственными товарами.
Приняв во внимание установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, суд апелляционной инстанции согласился с доводом Инспекции о том, что фактически в проверенном периоде именно Общество за счет собственных средств и материальных ресурсов приобретало товары и осуществляло их дальнейшую реализацию через розничную сеть; Общество организовывало и осуществляло весь цикл хозяйственной деятельности самостоятельно без участия спорных принципалов. Посредством фиктивных агентских договоров Обществом организованы формальные взаимоотношения с принципалами с целью вывода из-под налогообложения доходов, полученных от реализации товаров. По итогам проверки Обществу обоснованно вменено сокрытие выручки (дохода) от реализации товаров посредством использования фиктивных агентских договоров.
Произведенный Инспекцией расчет налоговых обязательств Общества признан судом апелляционной инстанции обоснованным.
Апелляционным судом учтено, при расчете доначислений налоговым органом самостоятельно предприняты меры по определению действительных налоговых обязательств налогоплательщика, в результате которых в расходах учтены операции по приобретению и таможенному оформлению товаров, в отношении которых восстановлена цепочка их движения до налогоплательщика.
В отсутствие доказательств, опровергающих доводы налогового органа об умышленном формальном оформлении первичных документов с целью имитации спорных хозяйственных операций для получения необоснованной налоговой выгоды (минимизации налоговых обязательств), судом апелляционной инстанции правомерно сделан вывод об отсутствии у Общества права на применение спорных вычетов по НДС и учет расходов по заявленным хозяйственным операциям с ООО Торговый Дом «ТНП Плюс», ООО «Натекс», ООО «Омега Трейд», ООО «Гермес», ООО «Бест Лайф».
С учетом изложенного оспариваемое решение Инспекции соответствует положениям действующего налогового законодательства и не нарушает законные права и интересы налогоплательщика, в связи с чем в удовлетворении требования Общества о признании его незаконным правомерно отказано.
Приведенные в кассационной жалобе доводы об ином свидетельствуют о несогласии с выводами налогового органа и суда апелляционной инстанции, что само по себе не может являться основанием к удовлетворению заявленного требования. Правовые основания для иной оценки доказательств, ставших предметом исследования суда апелляционной инстанции, у кассационной инстанции отсутствуют (статьи 286 и 287 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции»).
Поскольку фактические обстоятельства установлены судом апелляционной инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судом не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа п о с т а н о в и л:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2025 по делу № А56-26476/2024 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ФРИ ФОРМ» - без удовлетворения.
|
